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非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)怎樣進行納稅調(diào)整經(jīng)濟論文
在社會主義市場經(jīng)濟日益完善情況下,市場競爭日益激烈,一些企業(yè)由于內(nèi)部管理原因或受外部種種因素的影響,企業(yè)的現(xiàn)金流量不足,資金周轉(zhuǎn)緩慢,企業(yè)贏利水平低下或發(fā)生嚴重虧損,致使企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)而引發(fā)債務(wù)糾紛,雖然債權(quán)人有權(quán)在債務(wù)人不能到期清償債務(wù)時可以向法院申請債務(wù)人破產(chǎn),但由于債務(wù)人進入破產(chǎn)程序后,手續(xù)復(fù)雜、破產(chǎn)時間過長,債權(quán)人浪費大量的時間、精力,即使債務(wù)人破產(chǎn)成功,由于我國破產(chǎn)企業(yè)債務(wù)清償有一定的法律清償順序,在清償破產(chǎn)費用、保險金、工人工資、應(yīng)繳稅金后很難保證債權(quán)人的債權(quán)能如數(shù)清償。所以債權(quán)人常常不以破產(chǎn)方式來獲取債權(quán)清償,而以減少債務(wù)本金、債務(wù)利息等方式做出讓步,債務(wù)人則多以固定資產(chǎn)、庫存商品、短期投資等非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù),這樣債權(quán)人既能盡快、有效的收回債權(quán),同時也給債務(wù)人減少一些負擔(dān),現(xiàn)在這種重組方式已在市場經(jīng)濟中經(jīng)常發(fā)生并且越來越多。非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)是指債權(quán)人與債務(wù)人進行清償債務(wù)的一種重要方式,所以在這里僅對以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)方式的會計處理及納稅調(diào)整進行探討。非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)是指債務(wù)人轉(zhuǎn)讓其存貨、短期投資、固定資產(chǎn)、長期投資、無形資產(chǎn)等非現(xiàn)金資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù),而大多數(shù)會計人員僅根據(jù)《企業(yè)會計準則-債務(wù)重組》即債務(wù)重組準則進行會計核算及帳務(wù)處理,債權(quán)人與債務(wù)人在帳務(wù)處理過程中皆不確認債務(wù)重組收益,而債權(quán)人在會計處理過程中,所確認的營業(yè)外支出-債務(wù)重組損失也不是根據(jù)稅法規(guī)定所確定的損失,稅法上所指的損失是指根據(jù)稅收法律、法規(guī)及有關(guān)政策進行調(diào)整后的損失,這兩種損失從核算上大相徑庭。對于債權(quán)人在非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)過程中債務(wù)重組損失;債務(wù)人在非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)過程中債務(wù)重組收益及資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得年底匯算清繳時會計人員不知如何進行納稅調(diào)整,根據(jù)國家稅務(wù)總局2003年3月1日發(fā)布的《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》有關(guān)規(guī)定債務(wù)人和債權(quán)人應(yīng)在納稅申報時進行調(diào)整所得,具體情況如下:
會計處理與稅法規(guī)定的差異
(一)會計處理有關(guān)規(guī)定
債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù),在進行會計處理時,債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的帳面價值結(jié)轉(zhuǎn),應(yīng)付債務(wù)的帳面價值小于用以清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價值和相關(guān)費用之和的差額,直接確認為當(dāng)期損失,資本公積或當(dāng)期損失。應(yīng)付債務(wù)的帳面價值大于用以清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價值和相關(guān)費用之和的差額,直接確計入資本公積。
以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的,債權(quán)人應(yīng)按重組債權(quán)的帳面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)費用,作為受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)入帳價值,(如涉及多項非現(xiàn)金資產(chǎn),債權(quán)人應(yīng)按各項非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值占非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值總額的比例,對重組債權(quán)的帳面價值進行分配,以確認各項非現(xiàn)金資產(chǎn)的入帳價值,如果所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生減值,應(yīng)當(dāng)在期末時與相關(guān)資產(chǎn)一并計提減值準備。
(二)稅法有關(guān)規(guī)定
1、債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù),除企業(yè)改制或清算另有規(guī)定外,應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn),再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得(或損失);債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)按照該有關(guān)資產(chǎn)公允價值(包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費)確定其計稅成本,據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品成本等。
2、債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù),債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本與非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值(包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)有關(guān)的稅費)的差額,確認為債務(wù)重組所得,計入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中;債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本與收到非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額,確認為當(dāng)期債務(wù)重組損失,沖減應(yīng)納稅所得。
下面舉例說明非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)核算及帳務(wù)處理:
�、賯鶆�(wù)人以存貨清償債務(wù)
清華公司2003年11月購進華東公司鋼材一批,尚欠貨款100萬,貨款2004年1月1號到期,由于種種原因清華公司到期不能償還債務(wù),2004年1月 1日雙方協(xié)定,清華公司用庫存商品一批抵消債務(wù),商品售價80萬,產(chǎn)品成本為40萬,兩公司皆為一般納稅人,假設(shè)華東公司已按0.5%計提壞帳準備 5000元(稅務(wù)機關(guān)已批準),試做兩公司會計帳務(wù)處理及計算納稅申報時應(yīng)調(diào)整所得數(shù)額。
債務(wù)人清華公司會計帳務(wù)處理:
借:應(yīng)付帳款 100萬
貸:庫存商品 40萬
應(yīng)繳稅金-應(yīng)繳增值稅(銷項) 13.6萬
資本公積-其它資本公積 46.4萬
稅務(wù)納稅調(diào)整:(1)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=80-40=40萬
(2)債務(wù)重組收益=100-80-13.6=6.4萬
合計調(diào)增所得額40+6.4=46.4萬。
會計人員辦稅人員在納稅申報時,納稅調(diào)整應(yīng)注意以下幾點:清華公司在用庫存商品一批抵消債務(wù)時,債務(wù)人應(yīng)以公允價值80萬為基礎(chǔ),以非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價值 40萬作為計稅成本計算轉(zhuǎn)讓收益;債務(wù)人應(yīng)按重組債務(wù)帳面價值100萬作為計稅成本,債務(wù)人應(yīng)以公允價值80萬為基礎(chǔ)來計算債務(wù)重組收益。
債權(quán)人華東公司會計帳務(wù)處理:
借:庫存商品 85.9萬
應(yīng)繳稅金-應(yīng)繳增值稅(進項)13.6萬
壞帳準備 0.5萬
貸:應(yīng)收帳款 100萬
稅務(wù)調(diào)整: (1)債務(wù)重組損失=100-80-13.6-0.5=5.9萬 調(diào)減所得額5.9萬,如果當(dāng)年度該商品已全部銷售,還應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額85.9-80=5.9萬即當(dāng)年度對損益不影響。
會計人員在納稅申報時,納稅調(diào)整應(yīng)注意以下幾點:華東公司在收到庫存商品時,債權(quán)人應(yīng)以收到非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值80萬計算作為計稅成本來確定營業(yè)外支出 -債務(wù)重組損失;如果當(dāng)年度該商品已全部銷售,還應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額85.9-80=5.9萬即當(dāng)年度對損益不影響;如本年度庫存商品沒有全部銷售,假設(shè)銷售比例為50%,還應(yīng)根據(jù)其銷售比例50%對銷售成本進行調(diào)整;如果該單位計提的壞帳準備金沒有經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)批準,則還應(yīng)調(diào)整壞帳準備金;如果該單位計提了減值準備,應(yīng)將所提減值準備一并調(diào)整應(yīng)納稅所得額。
�、趥鶆�(wù)人以固定資產(chǎn)清償債務(wù)
例2.以例1為例如果清華公司以設(shè)備兩套清償債務(wù),該設(shè)備原值90萬,已提折舊20萬,公允價值80萬,華東公司將抵進設(shè)備做固定資產(chǎn)處理,假設(shè)殘值率為0,沒有發(fā)生
相關(guān)稅費,尚有使用年限4年。
債務(wù)人清華公司會計帳務(wù)處理:
借:固定資產(chǎn)清理 70萬
累計折舊 20萬
貸:固定資產(chǎn) 90萬
借:應(yīng)付帳款 100萬
貸:固定資產(chǎn)清理 70萬
資本公積-其它資本公積 30萬
稅務(wù)調(diào)整:(1)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=80-(90-20)=10萬
(2)債務(wù)重組收益=100-80=20萬
合計調(diào)增應(yīng)納稅所得額10+20=30萬
會計辦稅人員在納稅申報時,納稅調(diào)整應(yīng)注意以下幾點:清華公司在用固定資產(chǎn)抵消債務(wù)時,債務(wù)人應(yīng)以公允價值80萬和設(shè)備的帳面價值為基礎(chǔ)計算轉(zhuǎn)讓收益;在計算債務(wù)重組收益時應(yīng)按重組債務(wù)帳面價值100萬作為計稅成本。
債權(quán)人華東公司會計帳務(wù)處理:
借:固定資產(chǎn) 99.5萬
壞帳準備 0.5萬
貸:應(yīng)收帳款 100萬
稅務(wù)調(diào)整: 債務(wù)重組損失=100-80-0.5=19.5萬 調(diào)減所得額19.5萬,在今后4年里在年度納稅申報時,應(yīng)對該設(shè)備計提折舊進行納稅調(diào)整,年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額(99.5-80)/4=4.875萬。
會計辦稅人員在納稅申報時,納稅調(diào)整應(yīng)注意以下幾點:清華公司在收到固定資產(chǎn)時,債權(quán)人應(yīng)以收到非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值80萬作為計稅成本來確定營業(yè)外支出 -債務(wù)重組損失;如本年度固定資產(chǎn)已全部銷售,還應(yīng)根據(jù)其計稅成本對銷售成本進行調(diào)整即調(diào)增應(yīng)納稅所得額19.5萬;如本年度沒有全部銷售,還應(yīng)根據(jù)其銷售比例對銷售成本進行調(diào)整,即按19.5萬乘以銷售比例來調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
例3.清華公司2003年11月購進華東公司鋼材一批,尚欠貨款100萬,貨款2004年1月1號到期,由于種種原因清華公司到期不能償還債務(wù),2004年1月1日雙方協(xié)定,清華公司用無形資產(chǎn)抵消債務(wù),假設(shè)無形資產(chǎn)帳面價值 80萬,公允價值90萬,轉(zhuǎn)讓時假設(shè)相關(guān)稅費為零,假設(shè)華東公司已按0.5%計提壞帳準備5000元(稅務(wù)機關(guān)已批準),試做兩公司會計帳務(wù)處理及計算納稅申報時應(yīng)調(diào)整所得數(shù)額。
債務(wù)人清華公司會計帳務(wù)處理:
借:應(yīng)付帳款 100萬
貸:無形資產(chǎn) 80萬
資本公積-其它資本公積 20萬
稅務(wù)納稅調(diào)整:
? 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=90-80=10萬
債務(wù)重組收益=100-90=10萬
合計調(diào)增所得額10+10=20萬。
會計人員在納稅申報時,納稅調(diào)整應(yīng)注意以下幾點:清華公司在用無形資產(chǎn)抵消債務(wù)時,債務(wù)人應(yīng)以公允價值90萬為基礎(chǔ),以非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價值80萬作為計稅成本計算轉(zhuǎn)讓收益;債務(wù)人應(yīng)按重組債務(wù)帳面價值100萬作為計稅成本,債務(wù)人應(yīng)以公允價值90萬為基礎(chǔ)來計算債務(wù)重組收益。
債權(quán)人華東公司會計帳務(wù)處理:
借:無形資產(chǎn) 99.5萬
壞帳準備 0.5萬
貸:應(yīng)收帳款 100萬
稅務(wù)調(diào)整:債務(wù)重組損失=100-90-0.5=9.5萬 調(diào)減所得額9.5萬,如果當(dāng)年度該無形資產(chǎn)已全部轉(zhuǎn)讓,還應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額90-80-0.5=9.5萬即當(dāng)年度對損益不影響。
會計人員在納稅申報時,納稅調(diào)整應(yīng)注意以下幾點:華東公司在收到無形資產(chǎn)時,債權(quán)人應(yīng)以收到非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值90萬計算作為計稅成本來確定營業(yè)外支出 -債務(wù)重組損失;如果該單位計提的壞帳準備金沒有經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)批準,則還應(yīng)調(diào)整壞帳準備金;如果該單位計提的減值準備,應(yīng)將所提減值準備一并調(diào)整應(yīng)納稅所得額;如果在無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時,發(fā)生相關(guān)稅費,則應(yīng)計入無形資產(chǎn)的價值。
國家稅務(wù)總局第6號令關(guān)于《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》有關(guān)規(guī)定已發(fā)布兩年多,其中非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的實施對債務(wù)人和債權(quán)人在會計處理和納稅申報時影響很大,有許多企業(yè)會計人員對此項規(guī)定還沒有掌握其政策,納稅申報時不知如何進行納稅調(diào)整所得。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)構(gòu)建現(xiàn)代稅務(wù)管理的人力資源配置機制,樹立服務(wù)意識,培養(yǎng)政治過硬、業(yè)務(wù)熟練、執(zhí)法公正、服務(wù)規(guī)范的基層稅收隊伍,狠抓內(nèi)部管理,提升稅務(wù)人員業(yè)務(wù)水平和管理水平。稅務(wù)機關(guān)還應(yīng)加強稅法宣傳工作,深入企業(yè)把政策送到納稅人手中,避免由于對政策理解不透徹,給國家或個人帶來不必要的損失。
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