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淺談實質(zhì)重于形式會計核算原則論文
【摘要】本文從原有的《會計準則》、《會計制度》暴露的缺陷出發(fā)，探討了“實質(zhì)重于形式”會計核算原則的具體運用，同時對在運用過程中如何提高會計人員職業(yè)判斷能力談了一點看法。
【關(guān)鍵詞】實質(zhì)重于形式 缺陷 運用 職業(yè)判斷
2000年12月，財政部發(fā)布的《企業(yè)會計制度》中，首次正式提出“實質(zhì)重于形式”的會計核算原則，即：“企業(yè)應(yīng)當按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算，而不應(yīng)當僅僅按照它們的法律形式等作為會計核算的依據(jù)”。2006年2月我國新頒布的《企業(yè)會計準則》的基本準則再次強調(diào)此項原則的重用內(nèi)容，可見其重要性。這項會計核算原則對能否真實、完整地反映企業(yè)的經(jīng)濟活動事項提供了依據(jù)，同時對客觀公正、實事求是的評價企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，提高企業(yè)的會計信息質(zhì)量等方面產(chǎn)生了很大的影響。
一、原有的《會計準則》，《會計制度》在會計實務(wù)中存在的缺陷
1、《企業(yè)會計準則——基本準則》對資產(chǎn)的定義沒有真正反映資產(chǎn)的質(zhì)量特征。它忽略了企業(yè)資產(chǎn)應(yīng)當具有的最基本的性質(zhì)，即資產(chǎn)應(yīng)當“預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益”。在實務(wù)工作中，企業(yè)擁有或者控制的資源不能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益，但仍然作為企業(yè)的資產(chǎn)在負債表上列示，從而造成企業(yè)資產(chǎn)不實，不能客觀反映企業(yè)的經(jīng)濟實質(zhì)。例如，已被淘汰或者長期閑置不用的設(shè)備，無法收回的應(yīng)收賬款，各項資產(chǎn)減值等，這些形式上的資產(chǎn)項目已不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，但因其符合資產(chǎn)的定義而仍作為企業(yè)的資產(chǎn)，造成企業(yè)虛增資產(chǎn)，虛增利潤。
2、不能按正確的標準確認和計量收入。按原有的會計制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當在發(fā)出商品、提供勞務(wù)、同時收訖價款或者取得索取價款的憑據(jù)時，確認營業(yè)收入的實現(xiàn)，這樣的收入確定條件實質(zhì)上是所有權(quán)憑證或?qū)嵨镄问缴系慕桓叮皇巧唐匪袡?quán)上的主要風(fēng)險和報酬發(fā)生轉(zhuǎn)移，也就不能按正確的標準確認和計量收入。
3、不能客觀反映企業(yè)的經(jīng)濟實質(zhì)和經(jīng)營成果。固定資產(chǎn)折舊政策，固定資產(chǎn)凈殘值率，固定資產(chǎn)報廢標準由國家統(tǒng)一規(guī)定，而不是按照市場經(jīng)濟的要求，根據(jù)企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營特點和固定資產(chǎn)價值磨損程度及無形損耗的具體表現(xiàn)來確定，這樣，拘泥于形式的核算方法，不能客觀反映企業(yè)的經(jīng)濟實質(zhì)和經(jīng)營成果。例如，由于固定資產(chǎn)折舊年限標準與企業(yè)的實際情況不符，導(dǎo)致企業(yè)固定資產(chǎn)凈值不實，致使企業(yè)更新改造資金不足。
上述缺陷導(dǎo)致會計核算不準，會計信息質(zhì)量不高，假賬現(xiàn)象時有發(fā)生，給利益相關(guān)的各級政府部門、債權(quán)人、投資者帶來極大的損失。只有正確理解和運用“實質(zhì)重于形式”會計核算原則，才能真實的反映會計核算內(nèi)容和經(jīng)營成果。
二、“實質(zhì)重于形式”會計核算原則在實際會計核算中的運用
1、融資租賃的會計處理。融資租入的固定資產(chǎn)，在租賃期未滿以前，從法律形式上講，所有者權(quán)并沒有轉(zhuǎn)移給承租人，但是從經(jīng)濟實質(zhì)上講，與該固定資產(chǎn)相關(guān)的收益和風(fēng)險已轉(zhuǎn)移給承租人，承租人實際上也能行使對該固定資產(chǎn)的控制，因此，承租人應(yīng)將其視為自有的固定資產(chǎn)，一并計提折舊和大修理費用。
2、自建固定資產(chǎn)的核算與管理。企業(yè)所建造的固定資產(chǎn)到底從何時起計提折舊，其長期借款利息何時停止資本化，何時從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目，是關(guān)系到企業(yè)會計信息真實與完整的一個方面。以前是根據(jù)形式上的辦理竣工驗收手續(xù)為準。新制度則規(guī)定，這些核算方法將取決于“達到預(yù)定的可使用狀態(tài)”。這體現(xiàn)了實質(zhì)上的完工。
3、收入的確認。新《企業(yè)會計準則--收入》在收入的確認方面較多運用了實質(zhì)重于形式的原則，如在確認商品銷售收入時，其條件之一就是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方，其重視的是所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬的經(jīng)濟實質(zhì)而不是所有權(quán)的法律形式，在某些情況下，企業(yè)已將所有權(quán)憑證或?qū)嵨锝桓督o買方，但商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同要求又未按保證條款及時彌補，或未完成商品的安裝或檢驗工作，而又是合同所要求的，在這樣情況下就不能確認收入。
4、有市價的長期投資計提減值準備的核算。有市價的長期投資應(yīng)在其可收回金額低于其賬面價值時計提長期投資減值準備,而該種投資的可收回金額的形式是其市價,其實質(zhì)是被投資企業(yè)的財務(wù)狀況的好壞。一項長期投資是否應(yīng)計提減值準備可根據(jù)下列跡象判斷:(1)市價持續(xù)兩年低于賬面價值;(2)該項投資暫停交易1年或1年以上;(3)被投資企業(yè)當年發(fā)生嚴重虧損;(4)被投資企業(yè)持續(xù)2年發(fā)生虧損;(5)被投資企業(yè)進行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。上述跡象出現(xiàn)時,表明被投資企業(yè)財務(wù)狀況不佳,一般會引起市價下跌,所以在此基礎(chǔ)上計提減值準備。但是,如果上述各種跡象存在,而市價并未降低,甚至還高于其賬面價值,投資企業(yè)應(yīng)按被投資企業(yè)實際的財務(wù)狀況預(yù)計未來可收回金額,并計提減值準備,而不應(yīng)再按市價計提減值準備。例如,某上市公司財務(wù)狀況不佳,但由于股市炒作使該公司股票的市價上漲,對持有該公司股票的企業(yè)來說,其持有的股票的市價可能并未降低,甚至還可能高于其賬面價值,但并不意味著該項投資未發(fā)生減值,投資企業(yè)應(yīng)按投資企業(yè)實際的財務(wù)狀況預(yù)計未來可收回金額,并計提減值準備,而不應(yīng)再按市價計提減值準備。
5、關(guān)聯(lián)方交易關(guān)系的確認�！蛾P(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》中要運用實質(zhì)重于形式原則具體判斷是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，即在企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營環(huán)境中，如果一方有能力直接或間接共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊�，將視其為關(guān)聯(lián)方。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在應(yīng)視其關(guān)系的實質(zhì)，而不僅僅是其法律形式。如一家母公司同時控制了兩家子公司，則不僅母公司和兩家子公司存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，這兩家子公司之間也存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。
6、合并財務(wù)報表的確認。企業(yè)合并財務(wù)報表應(yīng)依控制為基礎(chǔ)確定合并范圍、編制合并報表。母公司控制的所有子公司都應(yīng)納入合并范圍。這里所講的控制是指實際意義上的控制，而不是法律形式的控制。在某種情況下，雖然某一方具有形式上的控制權(quán)，但根據(jù)公司章程或其他協(xié)議合同規(guī)定，可能這一方并沒有實際的控制權(quán)，這時，就不應(yīng)該合并財務(wù)報表；相反情況下，雖然某一方?jīng)]有控制權(quán)，但根據(jù)公司章程的規(guī)定，對投資對象實際的控制權(quán)且能取得相應(yīng)的控制利益，這時也應(yīng)該合并財務(wù)報表。2003年華源制藥與豐原生化對江山制藥合并報表之爭，就是典型一例，因此，企業(yè)合并的關(guān)鍵不在于看持股的比例，而是有沒有實質(zhì)的控制權(quán)。
三、充分理解“實質(zhì)重于形式”會計核算原則的重要性，不斷提高會計人員和審計人員的職業(yè)判斷能力
實質(zhì)重于形式的會計核算原則留給會計人員越來越多的職業(yè)判斷的余地，尤其在國際經(jīng)濟形勢和經(jīng)濟現(xiàn)象錯
綜復(fù)雜的今天，這項會計原則顯得尤為突出。它不僅是會計人員應(yīng)遵循的會計核算原則，也是審計人員判斷是非的尺度。因此，為了客觀公正地處理會計業(yè)務(wù)，就要求會計人員不斷加強會計理論學(xué)習(xí)，對已經(jīng)出臺的《企業(yè)會計制度》、《國際會計準則》、《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》、《會計法》等具體準則要明確掌握，對國家最新的財經(jīng)方針政策要及時學(xué)習(xí)和運用。對于具體的經(jīng)濟事項,應(yīng)了解現(xiàn)行準則和相關(guān)制度是否有所規(guī)定,只是沒有規(guī)定的才需要根據(jù)會計原則做出判斷。判斷時要以法律法規(guī)為準繩,約束和限制會計人員的違規(guī)或作假行為。只有這樣才能提高會計人員的職業(yè)敏感能力和職業(yè)判斷能力，才能提高會計信息質(zhì)量，確保財務(wù)會計報表的真實性、公允性、可信度，吸引更多的投資者。對于審計人員，只有遵循這項會計核算原則，才能對經(jīng)濟活動做出實事求是、客觀公正的評價。
【參考文獻】
[1] 財政部：《企業(yè)會計準則——基本準則》和38項企業(yè)會計具體準則（簡稱新企業(yè)會計準則體系），2006年2月15日
[2] 張玉珍： 實質(zhì)重于形式原則在會計核算中的運用《經(jīng)濟師》2004年第5期
[3] 郝林萍、李鐵軍：會計改革實質(zhì)重于形式原則剖析 <<商業(yè)經(jīng)濟>> 2005第6期
【淺談實質(zhì)重于形式會計核算原則論文】相關(guān)文章：
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